Pri izračunu zneska DDV, vsebovanega v predplačilu (pa tudi v drugih zneskih), se uporablja preračunana davčna stopnja, ki se izračuna takole:

Ob uvozu blaga se DDV obračunava po stopnji, ki velja ob nastanku obveznosti za obračun DDV. 45. člen P-ZDDV-1 določa, da če je za posamezno blago ob uvozu glede na namen uporabe mogoče uporabiti splošno ali nižjo davčno stopnjo, se lahko nižja uporabi le, če davčni zavezanec uporabi blago za namen, za katerega je ta stopnja predpisana.

Če davčni organ zahteva plačilo DDV od uvoza blaga po splošni stopnji, po Dursovem pojasnilu2 ni podlage, da bi zahteval odbitek DDV le v velikosti na podlagi uporabe nižje davčne stopnje, čeprav bi bila ta pravilna. Določba ZDDV-1 o odbitku DDV na podlagi prejetih računov od drugih davčnih zavezancev namreč ne govori tudi o DDV, ki ga obračuna davčni organ ob uvozu blaga.

V dodatku k pojasnilu MF glede uporabe nižje stopnje DDV za prehranska dopolnila 0920-1736/2018 je pojasnjeno tudi, kako zavezanci ravnajo, če se naknadno ugotovi, da se je ob uvozu obračunaval DDV po napačni stopnji.

Od pridobitev blaga znotraj EU se DDV obračunava in plačuje po stopnji, ki velja, ko nastane obveznost za obračun davka. Uporablja se enaka stopnja DDV, kot če bi enako blago dobavil drug davčni zavezanec na ozemlju Slovenije.

72/2 ZDDV-1 Zveza RFR razume tako, da se pri spremembi zneska DDV, obračunanega ob uvozu (tudi zaradi spremembe davčne stopnje), ki ga je zavezanec uveljavil kot odbitnega, nastala razlika na podlagi odločbe davčnega organa

• lahko popravi ob zvišanju davčne stopnje oziroma
• se mora popraviti ob znižanju davčne stopnje.

Če zavezanec ob pridobitvi iz EU obračuna DDV po stopnji 9,5 % namesto po stopnji 22 % in to ugotovi šele v kasnejšem davčnem obdobju, Zveza RFR meni, da mora obračun DDV popraviti. To stori tako, da interno listino, s katero ga popravi, upošteva v davčnem obdobju, v katerem napako ugotovi. Res pa je, da je zavezanec v mesecu, ko je nastala obveznost za DDV, izkazal premajhno obveznost. Zato mora plačati kazen za zamudo pri plačilu od dneva plačila DDV po obračunu za mesec, ko je obveznost nastala, do dneva plačila DDV po obračunu za mesec, ko ugotovi in popravi napako.

Če je zavezanec obračunal DDV po stopnji 22 %, pravilno pa bi bilo po stopnji 9,5 %, je bila njegova obveznost v obračunu prevelika (napačna) in je plačal preveč DDV. Tudi v takem primeru ravna, kot je opisano. Prejemnik računa pa preveč obračunanega DDV ne glede na podatke na računu po ZDDV-1 ne sme odbiti, saj gre za napačno obračunan DDV.

Od prejetih predplačil je davčni zavezanec dolžan obračunati DDV. Če ve, da je predplačilo prejeto za dobavo blaga ali storitve, obdavčeno z nižjo stopnjo, sme že od prejetega predplačila obračunati DDV po tej stopnji.

Od predplačil za kombinirana naročila (niso mišljena naročila, ki se obdavčujejo po načelu enotne dobave), sestavljena iz izdelkov, ki se obdavčujejo po nižji in splošni davčni stopnji, sme zavezanec ravno tako obračunati DDV po obeh stopnjah. Davčno osnovo razdeli po ključu, ki si ga določi glede na predvideno prodajo.

Način vračila DDV fizičnim osebam, če je bil DDV od predplačila obračunan po splošni stopnji, dobava pa se je kasneje obdavčila po nižji, pojasnjuje Dursovo pojasnilo 4230-108/2007. Iz njega izhaja, da kadar se dobroimetje na predplačniški kartici porabi za nakup dobav, obdavčenih po nižji stopnji, lahko mobilni operater kupcu vrne del kupnine (poveča dobroimetje na računu za vrednost obračunanega DDV), če razpolaga z dokumentom, ki to vračilo dokazuje.

Davčna stopnja se lahko zviša ali zniža iz dveh razlogov:

• spremeni se enotno za vse blago in storitve; v Sloveniji se je to zadnjič zgodilo v letu 2022, ko se je sicer za omejeno obdobje znižala stopnja DDV za energente;
• predpis blago ali storitev na novo uvrsti v skupino, obdavčeno s splošno ali nižjo stopnjo.

Ob zvišanju ali znižanju davčnih stopenj se zavezanci srečujejo predvsem s temi vprašanji:

• po kateri stopnji obračunati DDV v bremenopisih in dobropisih, ki se nanašajo na obdobja pred spremembo davčne stopnje;
• po kateri stopnji obračunati DDV, kadar se z zamudo zaračuna dobava, opravljena pred spremembo davčne stopnje, in/ali obračuna DDV od nje;
• katero stopnjo DDV uporabiti v računih za dobave, za katere so bila predplačila prejeta pred spremembo davčne stopnje.

Predpisi o DDV ne predpisujejo, kako naj zavezanci ravnajo ob spremembi davčnih stopenj. [ → Nekaj o zvišanju stopenj DDV in obveznostih zavezancev v zvezi s tem je bilo objavljeno v sestavku Zvišanje stopenj DDV v reviji IKS 7/13.] Durs je na spletni strani objavil pojasnili Povečanje stopenj DDV – najpogostejša vprašanja in odgovori in Povečanje stopenj DDV po ZIPRS1314-A.

Ob zvišanju stopenj 1. januarja 2002 so sicer veljala nekoliko drugačna pravila.3 Ob prehodu na višje davčne stopnje 1. julija 2013 je veljalo:

• Uporaba davčne stopnje je vezana na nastanek davčne obveznosti.
• Če je del dobave opravljen pred 1. julijem 2013, preostali del pa po tem datumu, davčni zavezanec obračuna DDV za celotno dobavo blaga ali storitev po stopnjah DDV, ki veljajo, ko je dobava dokončana, torej 22 in 9,5 %. Od delnih dobav, opravljenih pred 1. julijem 2013, pa je lahko obračunal DDV po starih stopnjah, če je do 20. julija 2013 zanje izdal račun.
• Od dobave, v celoti opravljene pred 1. julijem 2013, sme zavezanec obračunati DDV po starih stopnjah, ne glede na to, kdaj bo izdal račun. Ne glede na to, kdaj bo račun izdan, je zavezanec moral obveznost vključiti v obračun DDV za junij 2013 oziroma april–junij 2013. Če tega ni storil, mora kasneje (ob izdaji računa) obračunati še obresti za zamudo pri plačilu.
• Od dobave, opravljene po zvišanju davčnih stopenj, če je bilo predplačilo prejeto pred tem datumom, zavezanec obračuna DDV po stopnjah, veljavnih na dan prejema predplačila, ne pa po stopnjah, veljavnih na dan dobave. To velja tudi za najemnine, članarine, naročnine in podobno, ki so bile plačane pred 1. julijem 2013, tudi če se nanašajo na obdobje po 1. juliju 2013, saj se običajno plačujejo za eno leto vnaprej.
• Zavezanec, ki pred 1. julijem 2013 prejme delno predplačilo za dobavo blaga ali storitev, ki bo v celoti opravljena po tem datumu, od zneska prejetega predplačila obračuna DDV po stopnjah, veljavnih pred 1. julijem 2013, torej 20 in 8,5 %. Od preostalega zneska plačila, prejetega po 1. juliju 2013, za dobavo, opravljeno po tem datumu, bo DDV obračunal po novih stopnjah. Del prejetega predplačila, ki je že bil obdavčen, se šteje za dokončno obdavčenega in ob dobavi oziroma dokončnem plačilu zavezancu ni treba poračunavati razlike do nove stopnje DDV.
• V listinah, s katerimi se pozneje popravljajo računi (bremenopisih, dobropisih in drugih), mora biti DDV vedno obračunan po stopnjah iz računov oziroma drugih listin, na katere se popravki nanašajo, ne glede na to, kdaj bodo take listine izdane. Dobropis in podobne listine niso samostojne listine, ampak se vedno nanašajo na račun, ki ga popravljajo. Zavezanci, ki take listine izdajajo, so dolžni v njih uporabiti stopnjo DDV, ki je bila uporabljena v prvotno izdanem računu.
• Zavezanci morajo račune, ki so bili izdani pred zvišanjem davčnih stopenj, nanašajo pa se na promet blaga in storitev, ki bo opravljen po 1. juliju 2013, razveljaviti. To sicer ni posebej določeno z zakonom (leta 2002 je bilo), vendar se razume samo po sebi, saj bo obdavčljivi dogodek nastal šele ob dobavi. Izdaja računa ne pomeni obdavčljive dobave v sistemu DDV, zato bi bilo treba nepravilno dobavo, ki bo opravljena po 1. juliju, obdavčiti po starih davčnih stopnjah zgolj zato, ker je zavezanec izdal račun v času, ko sta veljali še stari davčni stopnji. Računov za predplačila ni treba razveljaviti, saj obveznost za obračun nastane na dan predplačila in se sme uporabiti stopnja DDV, ki velja na ta dan.
• Zavezanci po 1. juliju 2013 obračunavajo DDV po novih in starih stopnjah. Predpisi o DDV ne določajo vsebine davčnih evidenc, zato niso dolžni ločeno spremljati podatkov o DDV, obračunanem po novih in starih stopnjah. V obračune DDV (za julij 2013 in naprej) bodo vključili tudi podatke o DDV, obračunanem po starih stopnjah. Pri tem bodo smiselno uporabljali polja za stopnji 8,5 in 20 %.
• Zavezanci, ki obračunavajo DDV po plačani realizaciji in so račune za že opravljene dobave izdali pred 1. julijem 2013, DDV od teh dobav obračunavajo in plačujejo po starih stopnjah, veljavnih do 30. junija 2013, čeprav bodo ti računi plačani po 1. juliju 2013.

Kombinirana nomenklatura carinske tarife (KN) se uporablja za razvrstitev izdelkov (146/1 ZDDV-1). P-ZDDV-1 se za potrebe določitve stopnje nanjo sklicuje pri opredelitvi

• prehrambnih izdelkov (48. člen),
• zdravil, izdelkov za nadzorovanje rojstev in izdelkov za higiensko zaščito (49. člen),
• medicinske opreme in pripomočkov (50. člen),
• knjig, časopisov in periodičnih publikacij (52. člen),
• živih živali in rastlin (55. člen) ter
• dobav lončnic, sadik in rezanega cvetja (59.d člen).

Tarifne oznake, uporabljene v P-ZDDV-1, so navedene v kombinirani nomenklaturi EU (47. člen P-ZDDV-1). Ta se spreminja vsako leto in je objavljena v Uradnem listu Evropske unije najpozneje do 31. oktobra, uporabljati pa se začne 1. januarja naslednjega leta.

Zavezanci, ki so v dvomu, v katero tarifno oznako (tako imenovano oznako KN) se uvršča njihovo blago, ga lahko pravilno uvrstijo z uporabo zavezujoče tarifne informacije. To je odločba, ki imetniku omogoča enotno uvrstitev posameznega blaga v katerikoli državi članici EU. V Sloveniji jo izdaja Furs. Tudi v Fursovi spletni publikaciji Uvrščanje blaga v kombinirano nomenklaturo – Podrobnejši opis tako piše, da je za zagotavljanje pravne varnosti pri uvrščanju blaga v EU vpeljan sistem evropskih zavezujočih tarifnih informacij.

V preteklosti je Furs izdajal zavezujočo tarifno informacijo zgolj za potrebe uvoza blaga. Zavezanci, ki so pridobivali blago iz druge države članice ali ga proizvajali sami, pa je niso mogli pridobiti. To zavezancem ni omogočalo pravne varnosti, saj v primeru, ko predpis o DDV napotuje na uporabo KN, niso mogli pridobiti ustrezne informacije, kako naj se njihov izdelek obdavči. V Fursovi spletni publikaciji Nomenklatura, uvrščanje in TARIC – Pogosta vprašanja in odgovori je pojasnjeno, da Furs podaja informacije in druga pojasnila o uvrščanju blaga v KN v skladu s 14. členom Carinskega zakonika Unije4. Če želijo zavezanci pridobiti zavezujočo tarifno informacijo o pravilni uvrstitvi blaga v KN, morajo vložiti pisni zahtevek na predpisanem obrazcu. Informacije (obrazec, vložitev zahtevka, izpolnjevanje zahtevka in podobno) so na voljo na Fursovi spletni strani. Izdaja zavezujoče tarifne informacije je brezplačna.

[ → Več o tem lahko preberete v sestavku Uporaba SKD in KNCar pri obračunu DDV v reviji IKS 11/16.]

Standardna klasifikacija dejavnosti (SKD) se uporablja za razvrstitev dejavnosti za potrebe izvajanja ZDDV-1. P-ZDDV-1 se nanjo sklicuje pri opredelitvi

• gostinske dejavnosti (48. člen),
• prevoza oseb v cestnem, železniškem in vodnem prometu (51. člen),
• storitvah gradnje, obnove in popravil stanovanjskih objektov (54. člen),
• čiščenja oken in zasebnih gospodinjstev (54.b člen),
• kmetijskih, gozdarskih in veterinarskih storitev (55. člen),
• najemu športnih objektov (57. člen),
• pogrebnih storitvah (58. člen),
• storitvah javne higiene (59. člen),
• manjših popravil koles, čevljev, usnjenih izdelkov, oblačil in gospodinjskega perila (59.a člen),
• storitev domačega varstva (59.b člen) in
• frizerskih storitev (59.c člen).

Za razvrščanje dejavnosti je pristojen Surs, ki zavezancem izdaja mnenja o razvrščanju dejavnosti v SKD. Na njegovi spletni strani so objavljeni tudi odgovori na najpogostejša vprašanja o uvrščanju v SKD. Prav je, da se zavezanci v dvomu obrnejo nanj, kar je v svojih pojasnilih večkrat zapisal tudi Furs.

Dejavnost, za katero je zavezanec registriran, ne vpliva na stopnjo DDV, ki jo uporabi od posameznih prometov. Že v pojasnilu MF 415-1/2000/163 je zapisano, da je pri določitvi stopnje DDV odločilna dejanska narava prometa, ne formalnopravna registracija dejavnosti davčnega zavezanca. Furs v svojih pojasnilih občasno zapiše, da zavezanec brez ustrezne registracije ne sme opravljati katere od dejavnosti (na primer v pojasnilu 0920-11491/2019-2). To je sicer res, a na obračunavanje DDV in uporabo nižje stopnje ne sme vplivati. Čeprav zavezanec krši katerega od drugih predpisov, se od prometa, ki ga opravi, obračunava DDV po stopnji, kot jo uporabljajo za isti promet zavezanci, ki imajo ustrezno formalno registracijo dejavnosti.

Načelo enotne dobave pomembno vpliva na uporabo davčne stopnje. To načelo ni opredeljeno niti v direktivi o DDV niti v ZDDV-1. Je pa zelo pomembno v sodni praksi Sodišča EU. Če gre po načelu enotnosti dobave za dobavo enega samega izdelka, se zanj uporabi le ena davčna stopnja. Ni dopustno, da bi se za eno dobavo uporabili dve davčni stopnji. Uporaba načela enotne dobave je za določitev pravilne stopnje DDV ključna. [ → Več o načelu enotne dobave lahko preberete v sestavku Enotne dobave v sistemu DDV v reviji IKS 10/14 in v sestavku Enotna dobava ali več posamičnih? v reviji IKS 5/21.]

Sodišče EU pa je v sodbi C-251/05 (Telacre) tudi zapisalo, da dejstvo, da gre po načelih EU za enotno dobavo, ne pomeni nujno tudi obdavčitve po nižji stopnji. Državi članici EU namreč nič ne preprečuje, da ne bi enotne dobave obdavčila po splošni stopnji, čeprav bi bil del dobave lahko obdavčen po nižji.

Kombinirani izdelki so sestavljeni iz več izdelkov, od katerih se lahko posamezni obdavčujejo po različnih stopnjah DDV.

Po Cursovem pojasnilu o razvrščanju kombiniranih zavitkov v KN se vsak izdelek kombiniranega zavitka (na primer iz vrečke presenečenja) uvršča pod svojo oznako KN (Dursovo pojasnilo 415-3/01-28, Davčni bilten 3/02, stran 15).

V skladu s tem lahko prodajalec na računu kot podatek o vrsti izdelka navede blago, ki se sicer ne prodaja posamezno in tvori celoto, ločeno za vsak izdelek in pri tem uporabi za vsak izdelek svojo stopnjo. Če pa takega zavitka ni možno kot en izdelek uvrstiti v oznako KN, za katero je predpisana nižja stopnja, pri zaračunavanju uporabi splošno stopnjo.

Podobno Dursovo pojasnilo 42601-247/2004 navaja:

• če se kombiniran izdelek lahko uvrsti med izdelke z oznako KN, za katero je predpisana uporaba nižje davčne stopnje, je možna uporaba nižje stopnje DDV;
• če kombiniranega izdelka ni mogoče uvrstiti kot en izdelek med izdelke z oznako KN, za katero je predpisana nižja stopnja, se pri zaračunavanju uporabi splošna stopnja DDV;
• prodajalec pa lahko na računu kot podatek o vrsti izdelka, ki se sicer ne prodaja posamezno in je celota, navede vsak izdelek posebej in pri tem uporabi za vsakega svojo stopnjo.

Zavezanci si lahko pri odločanju pomagajo tudi s Smernicami o uvrščanju blaga, pripravljenega v kompletih za prodajo na drobno, v kombinirano nomenklaturo.5